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Die steuerliche Verlustverwertung

Alle Informationen

Der Verlustausgleich 

Im Zuge der Erstellung der Steuererklärungen sind Verluste aus verschiedenen Einkunftsquellen zu berücksichtigten. Im Regelfall können Verluste mit anderen positiven Einkünften desselben Jahres verrechnet werden. Man spricht daher von einem "Verlustausgleich". Sofern die Verluste außerhalb der Einkunftsarten oder im Rahmen einer Liebhaberei anfallen sind sie einkommensteuerrechtlich nicht verwertbar. 

Im Rahmen des horizontalen Verlustausgleichs erfolgt eine Saldierung von positiven und negativen Einkünften innerhalb einer Einkunftsart. Dabei unterscheidet man den sogenannten „innerbetrieblichen Ausgleich“ für jeden einzelnen Betrieb (z.B. laufender Verlust und Veräußerungsgewinn) und den Ausgleich innerhalb der jeweiligen Einkunftsart (z.B. Friseur und Wäscherei -> Einkünfte aus Gewerbebetrieb).  

Sofern nach dem horizontalen Verlustausgleich bei einer Einkunftsart ein Verlust verbleibt, erfolgt der Ausgleich vertikal mit positiven Einkünften aus anderen Einkunftsarten.

Verlustausgleichsbeschränkungen  

Für den Ausgleich von Verlusten gibt es jedoch einige Beschränkungen; Verluste aus Betrieben, deren Unternehmensschwerpunkt im Verwalten unkörperlicher Wirtschaftsgüter (wie z.B. Rechte bzw. Lizenzen) liegt sowie Verluste aus einer Beteiligung, wo das Erzielen steuerlicher Vorteile im Vordergrund steht, können nur mit positiven Einkünften aus dieser Betätigung verrechnet werden (sog. Wartetastenverluste). 

Verlustverwertung bei Grundstücken und Kapitalanlagen im Betriebsvermögen ab 2016  

Im betrieblichen Bereich sind Abschreibungen auf den niedrigeren Teilwert und Verluste aus der Veräußerung von Grundstücken vorrangig mit positiven Einkünften aus der Veräußerung oder Zuschreibung solcher Grundstücke desselben Betriebes zu verrechnen. Eine vorrangige Verlustverrechnung gilt jedoch nur für Grundstücke, deren Wertsteigerung dem besonderen 30%-igen (bis 2015: 25 %-igen) Steuersatz unterliegen.  

Ein verbleibender negativer Überhang kann ab dem Veranlagungsjahr 2016 zu 60 % (bis 2015: 50 %) mit progressiv besteuerten Einkünften ausgeglichen werden. Ist eine Verrechnung des betrieblichen Verlustes mit anderen Einkünften im Veranlagungsjahr nicht möglich, kann dieser als Verlustvortrag in künftige Veranlagungsjahre vorgetragen werden. 

Auch für Verluste aus Kapitalanlagen im Betriebsvermögen (wie Aktien oder GmbH-Anteile) gilt, dass diese vorrangig mit gleichartigen Gewinnen zu verrechnen sind. Ein etwaiger Verlustüberhang kann ab dem Veranlagungsjahr 2016 in Höhe von 55 % (bis 2015: 50 %) mit progressiv besteuerten betrieblichen Gewinnen bzw. positiven Einkünften ausgeglichen werden. Mit Zinsen aus Sparbüchern und sonstigen Geldeinlagen/Forderungen bei Kreditinstituten können solche Verluste aus Kapitalanlagen grundsätzlich nicht verrechnet werden (Ausnahme Regelbesteuerungsoption). Ein darüber hinaus verbleibender Verlust kann vorgetragen werden. 

Abweichende Regelungen gelten für Grundstücke und Kapitalvermögen im Privatbereich. Verluste aus privaten Grundstücksveräußerungen können ab dem 1. Jänner 2016 im Ausmaß von 60 Prozent  entweder über 15 Jahre verteilt mit Überschüssen aus Vermietung und Verpachtung ausgeglichen oder auf Antrag im Jahr der Verlustentstehung zur Gänze mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ausgeglichen werden. Verluste aus Kapitalvermögen (Privatvermögen) dürfen nicht mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden  (siehe dazu auch unsere Infoblätter „Die Besteuerung von Kapitalvermögen“ und „Die Besteuerung privater Immobilienverkäufe“) 

Verluste von kapitalistischen Mitunternehmern 

Kapitalistische Mitunternehmer, sind solche, die keine ausgeprägte Unternehmensinitiative entfalten (keine tatsächliche Mitarbeit) und deren Haftung eingeschränkt ist (z.B. Kommanditist).Bis 2015 konnten zugewiesen Verluste aus kapitalistischen Mitunternehmerschaften unbeschränkt mit positiven anderen Einkünften ausgeglichen werden und soweit dies nicht möglich war, auch vorgetragen werden.  

Aufgrund der Neuregelungen durch die Steuerreform 20015/2016 werden Verluste von kapitalistischen Mitunternehmern, die natürliche Personen sind, ab 2016 auf Wartetaste gelegt, wenn das Kapitalkonto durch die Verluste negativ wird oder sich ein Negativstand erhöht. Die Verluste sind erst mit künftigen Gewinnen aus dieser Beteiligung oder mit Einlagen verrechenbar. 

Der Verlustvortrag 

Der Verlustvortrag gewährleistet den zeitlich unbefristeten Abzug von Verlusten, die im Entstehungsjahr nicht mit positiven Einkünften verrechnet werden konnten. Die Regelung des Verlustvortrages findet sich bei den Sonderausgaben, jedoch stellt der Verlustvortrag keine „Ausgabe“, sondern eine periodenübergreifende Ergänzung der Gewinnermittlung dar. 

Der Verlustvortrag ist auf die betrieblichen Einkunftsarten (Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, selbständiger Arbeit, Gewerbebetrieb) beschränkt. Verluste vergangener Jahre können nur dann zeitlich unbeschränkt als Sonderausgaben abgezogen werden, wenn sie durch ordnungsgemäße Buchführung ermittelt wurden und nicht bereits bei der Veranlagung für vorangegangene Jahre ausgeglichen oder abgezogen worden sind.

Hinweis für Einnahmen-Ausgaben-Rechner:
Die Steuerreform 2015/16 brachte eine wesentlichen Verbesserun für Einnahmen- Ausgabenrechner: Im Rahmen dieser Gewinnermittlung konnten bisher nur die Verluste aus den letzten drei vorangegangenen Jahren abzogen werden. Künftig können Verluste von Einnahmen-Ausgaben-Rechnern zeitlich unbegrenzt vorgetragen werden. Dabei wird, wie bei Bilanzierern, der Verlustabzug an eine ordnungsgemäße Gewinnermittlung geknüpft. Verlustabzüge, die bei der Veranlagung 2016 auch nach alter Rechtslage zu berücksichtigen wären, sollen ab 2016 unbegrenzt vorgetragen werden können. Dies betrifft Verluste ab der Veranlagung 2013 sowie noch nicht verwertete Anlaufverluste.

Bilanzierer können ihre Verluste nach wie vor ebenfalls zeitlich unbegrenzt vortragen.

Es besteht kein Wahlrecht des Steuerpflichtigen dahingehend, in welchem Jahr der Verlustvortrag berücksichtigt werden soll. Bei Verlustvorträgen aus verschiedenen Jahren ist derjenige aus den früheren Jahren vorrangig abzuziehen und zwingend so bald als möglich und in größtmöglichen Umfang vorzunehmen.

Um den Verlustvortrag berücksichtigen zu können, muss eine Veranlagung durchgeführt werden. Dabei sind zunächst alle anderen Sonderausgaben abzuziehen, dann erst ist der Verlustvortrag von Amts wegen zu berücksichtigen.

Hinweis:

Wurden bei der Veranlagung ein möglicher Verlustabzug nicht berücksichtigt, gilt dieser fiktiv als verbraucht. In den Folgejahren steht nur mehr der Restbetrag zur Verfügung.

Hinweis:

Auch beschränkt Steuerpflichtigen steht der Abzug von Sonderausgaben zu. Somit sind auch die Bestimmungen über den Verlustvortrag für beschränkt Steuerpflichtige anwendbar.

Was die Reihenfolge der Verlustverwertung betrifft, hat der Verlustausgleich vor dem Verlustvortrag Vorrang. Auch Wartetastenverluste gehen dem Verlustvortrag vor.

Voraussetzungen für den Verlustvortrag

Das Recht des Verlustvortrages ist abhängig von einer ordnungsgemäßen Buchführung in dem Jahr, in dem der Verlust entstanden ist. Dabei spielt es keine Rolle, ob eine Verpflichtung zur Buchführung besteht oder Bücher freiwillig geführt werden. 

Der Verlust muss seiner Höhe nach errechnet werden können und das Ergebnis muss überprüfbar sein.

Etwaige Buchführungsmängel können den Verlustvortrag nur dann verhindern, wenn sich diese auf das gesamte Rechenwerk auswirken und auch nach Richtigstellung und Ergänzung eine periodengerechte Erfassung der maßgeblichen Daten insgesamt nicht möglich erscheinen lassen.

Kann der Mangel durch Zuschätzung behoben werden, besteht das Recht auf Verlustvortrag weiterhin. Auch ein etwaiger Sicherheitszuschlag schließt den Verlustvortrag nicht aus.

Zur Geltendmachung des Verlustvortrages ist es nicht notwendig, dass im Jahr der Geltendmachung noch betriebliche Einkünfte erzielt werden. Voraussetzung ist jedoch, dass eine Steuerveranlagung durchgeführt wird.

Der Verlustvortrag steht als höchstpersönliches Recht nur demjenigen zu, der den Verlust erlitten hat. Er kann nicht durch Rechtsgeschäfte unter Lebenden, z.B. durch Schenkung eines Betriebes, auf den Betriebsnachfolger übergehen. Nur im Todesfall des Steuerpflichtigen gehen die Verlustvorträge im Rahmen der Gesamtrechtsnachfolge auf den Erben über. Das gilt auch dann, wenn der verlustbringende Betrieb nach dem Tod des Erblassers vom Erben nicht fortgeführt wird.

Nach der ursprünglichen Rechtsansicht des Bundesministeriums für Finanzen (BMF) gingen nicht aufgebrauchte Verlustvorträge lediglich im Todesfall des Steuerpflichtigen auf den/die Erben im Ausmaß der Erbquote anteilig über. Der Verlust konnte auch dann übernommen werden, wenn der verlusterzeugende Betrieb nicht mehr vorhanden war oder von dem/den Erben nicht fortgeführt wurde.

Die Rechtsprechung des VwGH führt nun aber zu einer geänderten Rechtsmeinung des BMF. Ab dem Veranlagungsjahr 2013 gehen Verlustvorträge nur mehr auf den Steuerpflichtigen über, der den Betrieb von Todes wegen unentgeltlich übernimmt. Unerheblich ist dabei, ob der Betrieb durch Gesamt- oder einer Einzelrechtsnachfolge von Todes wegen übergeht. 

Noch nicht verbrauchte Verlustvorträge des Erblassers, können ab 2013 nur mehr dann und insoweit berücksichtigt werden, als der Betrieb auch tatsächlich durch den Steuerpflichtigen von Todes wegen unentgeltlich übernommen wurde. Die Aufgabe oder Veräußerung eines im Erbweg unentgeltlich erworbenen Betriebes führt nicht zur Versagung des Verlustabzuges hinsichtlich der im Zusammenhang mit dem Betrieb übernommenen Verluste. Nähere Informationen zum Thema Übergang von Verlustvorträgen bei Tod des Steuerpflichtigen finden Sie auf der Homepage des BMF unter www.bmf.gv.at.

Hinweis zum GmbH-Mantelkauf:
Der Verlustabzug steht ab jenem Zeitpunkt nicht mehr zu, ab dem die Identität des Steuerpflichtigen in Folge einer wesentlichen Änderung der organisatorischen und wirtschaftlichen Struktur im Zusammenhang mit einer wesentlichen Änderung der Gesellschafterstruktur auf entgeltlicher Grundlage nach dem Gesamtbild der Verhältnisse nicht mehr gegeben ist.

Dient die Änderung der Sanierung des Steuerpflichtigen (GmbH) mit dem Ziel der Erhaltung eines wesentlichen Teils der Arbeitsplätze, steht der Verlustabzug trotzdem zu.

Ausmaß der Verlustverwertung

Die Höhe des vortragsfähigen Verlustes resultiert aus der Veranlagung des jeweiligen Verlustjahres. In welchem Umfang der Verlustvortrag tatsächlich verwertbar ist, ergibt sich aus dem Veranlagungsbescheid für das Jahr, in dem der Verlustvortrag tatsächlich geltend gemacht wird.

Ein Verlustvortrag kommt nur insoweit in Betracht, als der Verlust im Rahmen der Veranlagung nicht mit anderen positiven Einkünften ausgleichbar ist. Der Verlust ist insoweit nicht ausgeglichen, als sich beim Gesamtbetrag der Einkünfte ein Verlust ergibt.

Beispiel:
Der Verlust aus Gewerbebetrieb ist in Höhe von € 15.000,- nicht ausgeglichen worden. Dieser Betrag kommt für den Verlustvortrag in Betracht.

Verrechnungs- und Vortragsgrenze

Eine Verlustverrechnungs- und Vortragsgrenze ist im Einkommensteuergesetz ab dem Veranlagungsjahr 2014 nicht mehr vorgesehen. Verluste sind bei der Veranlagung der Einkommensteuer somit in vollem Ausmaß mit den vorliegenden Gewinnen zu verrechnen.  

Die bis dahin vorgesehene 75 %-Grenze ist nur mehr im Bereich der Körperschaftsteuer weiter zu beachten.  

Verlustvorträge dürfen demnach nur im Ausmaß von 75 % des Gesamtbetrages der Einkünfte (= Summe aller Einkünfte vor Abzug etwaiger Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen) abgezogen werden. Der Restbetrag geht nicht verloren, sondern bleibt als Verlustvortrag für zukünftige Jahre erhalten. Die Verlustvortragsgrenze führt dazu, dass im Regelfall immer ein Viertel des Gesamtbetrages der Einkünfte des betreffenden Jahres als Steuerbemessungsgrundlage übrig bleibt.

Beispiel 1:

Es sind vortragsfähige Verluste von € 50.000,- vorhanden. Der Gesamtbetrag der Einkünfte beläuft sich im Jahr 2013 auf € 60.000,- Es sind 75 % von € 60.000,- zu ermitteln. Die Verlustvortragsgrenze beträgt daher € 45.000,- Die vortragsfähigen Verluste können daher nur mit einem Betrag von € 45.000,- abgezogen werden. Das Einkommen nach Verlustabzug beträgt im Jahr 2013 € 15.000,- Die in den Folgejahren verwertbaren Verluste betragen € 5.000,-

Beispiel 2:

Es sind vortragsfähige Verluste von € 50.000,- vorhanden. Der Gesamtbetrag der Einkünfte beläuft sich im Jahr 2013 auf € 90.000,- Es sind 75 % von € 90.000,- zu ermitteln. Die Verlustvortragsgrenze beträgt daher € 67.500,- Die vortragsfähigen Verluste können daher mit dem gesamten Betrag von € 50.000,- abgezogen werden. Das Einkommen nach Verlustabzug beträgt im Jahr 2013 € 40.000,-

Die Vortragsgrenze ist insoweit nicht anzuwenden, als im Gesamtbetrag der Einkünfte folgende Gewinne enthalten sind:

  • Gewinne, die in Veranlagungszeiträumen anfallen, die von einem Insolvenzverfahren betroffen sind
  • Veräußerungs- und Aufgabegewinne aus Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen
  • Sanierungsgewinne
  • Liquidationsgewinne
  • Gewinne iZm geltend gemachten Auslandsverlusten
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